《增值税会计处理规定》全文逐条解读!!
发布日期:2016-12-21   点击次数:2069次   来源:财政部网站

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关于印发《增值税会计处理规定》的通知

财会[2016]22

国务院有关部委,有关中央管理企业,各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局),新疆生产建设兵团财务局,财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处:  

 

为进一步规范增值税会计处理,促进《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636号)的贯彻落实,我们制定了《增值税会计处理规定》,现印发给你们,请遵照执行。

 

财会【201622号文开篇就亮明了观点,出文的目的是“为进一步规范增值税会计处理”,但是22文似乎不能善始善终,在“二、账务处理”的“(四)出口退税的账务处理”中竟然规定起了消费税的退回处理,这样的凌乱可真是文不对题啊,一点题外话。凭心而论22号文在7.18号的基础上经过近半年的修改完善是有十足的进步的,众多关键问题在22号文中得到了明确,增值税的会计处理可以说比之以前更加的细化了,也更加的合理了。

 

附件:增值税会计处理规定

 

财政部

2016123

 

附件  

增值税会计处理规定

 

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636号)等有关规定,现对增值税有关会计处理规定如下:

122号文制定的依据列明的是营改增前后的两个增值税主要文件,众多的小文件都被“等”掉了,没说明依据的是《企业会计准则》还是《企业会计制度》,也没说明《企业会计准则》中有关增值税会计处理的规定是否仍然有效,不过根据新法优于旧法的原则,今后有关增值税会计处理的规定肯定是以22文为准了,这个在22号文件的附则也有规定“本规定自发布之日起施行,国家统一的会计制度中相关规定与本规定不一致的,应按本规定执行。”至于《企业会计准则》相关内容的修改那也是必然的事。

222号文适用范围是所有企业,不仅适用营改增的企业还适用非营改增企业,一句话就是目前在中国的企业只要涉及增值税的会计处理,都应该适用22号文,所以非营改增企业也应该认真学习22号文,营改增企业更不用说了,这次22号文对以往的增值税会计处理做非常大得变动,预计非营改增企业会非常难受,阵痛是难免的。

 

一、会计科目及专栏设置

 

增值税一般纳税人应当在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目。

1)“应交税费”一级科目下关于增值税的核算,22号文设置了10个二级科目,不少人反映22号文规定的二级科目不够用,少了“增值税检查调整”科目,请大家注意这个科目22号文并没有废除,22号文作废的两个文件分别是财会[2012]13 号和财会[2013]24 号,而国税发[1998044 号《增值税日常稽查办法》这个文并没有废除,因此“增值税检查调整”这个二级科目依然有效。这样增值税的二级科目就有11个,这一点还请大家务必注意。

2)新设的二级科目有:“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”七个,新增的科目数量是相当多的,这也给学习带来了很大的难度。

 

(一)增值税一般纳税人应在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“销项税额抵减”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏。其中:

1)“应交增值税”二级科目下设置了10个三级科目,从科目的数量上来看基本可以满足核算需求。

222号文较之意见稿最大的进步是将“简易计税”由三级科目变成了二级科目,这个改变是十分必要的,如果一个企业既有一般计税项目又有简易计税项目,那么将“简易计税”科目放在三级是无法核算清楚的,22号文采纳了大家的修改意见,为这种从善如流的态度点赞!

 

1.“进项税额”专栏,记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产而支付或负担的、准予从当期销项税额中抵扣的增值税额;

能在“进项税额”科目下核算的增值税额必须满足两个条件:

1)一般纳税人支付或负担;

2)准予从当期销项税额中抵扣。准予抵扣是有条件的,必须符合财税【201636号文第二十五条的规定。同时根据22文后续的规定,笔者认为准予抵扣还有另外一个重要条件是“已认证通过”,如果不满足该条件的,需要先计入“待认证进行税额”进行过渡,这一点将在后面详细讨论,这里请大家必须关注这个细节。

 

2.“销项税额抵减”专栏,记录一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额;

该科目是为营改增差额征税设置的科目,如果以后差额征税的历史使命完成了,增值税进一步完善了,该科目也就挂了,没啥用了。

 

3.“已交税金”专栏,记录一般纳税人当月已交纳的应交增值税额;

意见稿中对对该科目的表述是“记录一般纳税人已交纳的当月应交增值税”,将“已交纳的当月应交增值税”改为“当月已交纳的应交增值税”,变化细微,需要慢慢品味:

122号文强调了当月的概念,是当月交纳的应交增值税,而意见稿是当月放在后面,强调的是当月应交的增值税,而应交增值税月末是无余额的,不会有跨期的现象,所以用“当月”来强调应交增值税,确实多余,不如22号文将“当月”放在前面更清晰,这一点更体现了22号文精细化的特点。

2)“已交税金”核算的内容目前是不多了,目前主要核算辅导期一般纳税预缴增值税的事项,根据国税发[2010]40号第九条的规定,辅导期纳税人一个月内多次领购专用发票的,应从当月第二次领购专用发票起,按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3%预缴增值税,未预缴增值税的,主管税务机关不得向其发售专用发票。这种情况下,预缴的增值税需要通过“已交税金”进行核算。

 

 4.“转出未交增值税”和“转出多交增值税”专栏,分别记录一般纳税人月度终了转出当月应交未交或多交的增值税额;

这两个科目目前不少企业财务人员为了图省事都没启用,导致三级科目的余额越积越大,这个虽然对缴税金额的核算没有影响,但是在22号文精细化核算的风格下,出错的机率会大很多,因此笔者强烈建议要在月末进行结转。

 

5.“减免税款”专栏,记录一般纳税人按现行增值税制度规定准予减免的增值税额;

当前国家给予的增值税优惠还是比较多的,对此通过三级科目“减免税款”来反映企业享受的增值税优惠是十分必要的,这个问题的关键是对方科目的做法,影响企业的利润,对此将在后文进行详述。

 

6.“出口抵减内销产品应纳税额”专栏,记录实行“免、抵、退”办法的一般纳税人按规定计算的出口货物的进项税抵减内销产品的应纳税额;

“免、抵、退”办法的计算相当复杂,相信能理解的人不多啊,这里笔者就提一点,这个“出口抵减内销产品应纳税额”的金额是根据“当期免抵税额”,当期免抵税额的金额是根据复杂计算得出来的,这里暂不讲解,放到后面。

 

7.“销项税额”专栏,记录一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产应收取的增值税额;

“销项税额”看似普通的科目,在国家税务总局2016年第70号公告出台后变得不普通了,这个科目关系到土增值税清算收入的计算,进而会对土地增值税的缴纳产生较大的影响,可惜的是国税总局并没有进行明确,导致争议极大,解读满天飞。

 

8.“出口退税”专栏,记录一般纳税人出口货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产按规定退回的增值税额;

该科目核算的内容有两个:一是“当期免抵税额”,二是“当期应退税额”,所以22号文对该科目的内容描述不太准确,退回的增值税额只是该科目核算的一部分。22号文的作者明显对出口增值税退免税的规定不熟。

 

9.“进项税额转出”专栏,记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣、按规定转出的进项税额。

进项税额转出的前提是必须先在进项税额科目核算过,没有进入进项税额的金额,就无需转出。

 

(二)“未交增值税”明细科目,核算一般纳税人月度终了从“应交增值税”或“预交增值税”明细科目转入当月应交未交、多交或预缴的增值税额,以及当月交纳以前期间未交的增值税额。

“未交增值税”科目是个二级科目,对增值税的正确核算至关重要,对此大家一定不能图省事,省略步骤,不然增值税会越算越乱。

 

(三)“预交增值税”明细科目,核算一般纳税人转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、采用预收款方式销售自行开发的房地产项目等,以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。

该科目按照上述规定,核算的范围还是挺广的,一个问题就是辅导期需要预缴的增值税要在“预交增值税”科目核算吗?这个应该还是有争议的。

 

(四)“待抵扣进项税额”明细科目,核算一般纳税人已取得增值税扣税凭证并经税务机关认证,按照现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额。包括:一般纳税人自201651日后取得并按固定资产核算的不动产或者201651日后取得的不动产在建工程,按现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额;实行纳税辅导期管理的一般纳税人取得的尚未交叉稽核比对的增值税扣税凭证上注明或计算的进项税额。

“待抵扣进项税额”按照上述规定应该是一般纳税人已取得增值税扣除凭证并经税务机关认证的进项税额,但是实行纳税辅导期管理的一般纳税人不用满足前述条件,也在这个科目核算,这个一点很重要。

 

(五)“待认证进项税额”明细科目,核算一般纳税人由于未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。包括:一般纳税人已取得增值税扣税凭证、按照现行增值税制度规定准予从销项税额中抵扣,但尚未经税务机关认证的进项税额;一般纳税人已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额。

没有认证或者认证未通过的进项税额都发放“待认证进项税额”中核算,这个是22号文的一大创新,精细化的核算必然带来了较大的工作量,但是这样核算会更清楚了,也体现了财税人员的专业性。另外,需要提出的是这里的认证不能做狭义的字面理解,应该包括勾选确认,应为目前不少纳税人已经取消增值税发票认证改为勾选确认。

 

(六)“待转销项税额”明细科目,核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产,已确认相关收入(或利得)但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。

增值税方面的税会差异,以前都没有好的科目进行核算,22号文发明了“待转销项税额”,来进行税会差异核算,对提高会计信息的准确性是有一个帮助的,这并不是有些人提出的是多此一举的科目。

(七)“增值税留抵税额”明细科目,核算兼有销售服务、无形资产或者不动产的原增值税一般纳税人,截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额按照现行增值税制度规定不得从销售服务、无形资产或不动产的销项税额中抵扣的增值税留抵税额。

随着国家税务总局201675号公告的实施,涉及这个科目的企业应该在12月份的纳税申报期内一次性将“增值税留抵税额”的余额转到“进项税额”科目,该科目的历史使命也就完成了。

(八)“简易计税”明细科目,核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。

一般纳税人采用简易计税方法的项目需要通过“简易计税”方法进行核算,这要和小规模纳税人简易计税项目相区别。

(九)“转让金融商品应交增值税”明细科目,核算增值税纳税人转让金融商品发生的增值税额。

转让金融商品缴纳增值税如何进行账务处理也难题,详细问题将在下面讨论。

(十)“代扣代交增值税”明细科目,核算纳税人购进在境内未设经营机构的境外单位或个人在境内的应税行为代扣代缴的增值税。

对境外的业务进行代扣代缴通过该科目进行明细核算,月末无余额,只是中间过程反映一下,这个作用也就是反映了下缴纳代扣代缴的税款,实际作用不大。

小规模纳税人只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目,不需要设置上述专栏及除“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”外的明细科目。

小规模纳税人的核算就比较简单了,全部业务也就三个科目“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”、“应交增值税”。

 

二、账务处理

 

(一)取得资产或接受劳务等业务的账务处理。

 

1.采购等业务进项税额允许抵扣的账务处理。一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产,按应计入相关成本费用或资产的金额,借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”、“生产成本”、“无形资产”、“固定资产”、“管理费用”等科目,按当月已认证的可抵扣增值税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按当月未认证的可抵扣增值税额,借记“应交税费——待认证进项税额”科目,按应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。发生退货的,如原增值税专用发票已做认证,应根据税务机关开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录;如原增值税专用发票未做认证,应将发票退回并做相反的会计分录。

1)由于企业在实操过程中一般是在月末统一去认证发票,在勾选确认平台中进行确认的截止时间为当期申报日期或者申报截止日期,为此企业在取得增值税抵扣凭证时一般都没有进行认证或者勾选确认,这样笔者建议在取得增值税抵扣凭证时统一做“待认证进项税额”,待在月底进行勾选确认或者认证后再根据认证结果,再结转到“进项税额”。

2)“应根据税务机关开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录”,这个表述有问题,不是税务机关开具红字发票,而是根据税务机关的规定企业开具。小问题,不影响理解,但是文件有些地方确实小毛病不断啊。

 

2.采购等业务进项税额不得抵扣的账务处理。一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等,其进项税额按照现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的,取得增值税专用发票时,应借记相关成本费用或资产科目,借记“应交税费——待认证进项税额”科目,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目,经税务机关认证后,应借记相关成本费用或资产科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

这个要求先认证抵扣再进项税额转出,但是中间少了一个步骤,即需要做如下一个分录:

借:应交税费——进项税额

贷:应交税费——待认证进项税额

 

3.购进不动产或不动产在建工程按规定进项税额分年抵扣的账务处理。一般纳税人自201651日后取得并按固定资产核算的不动产或者201651日后取得的不动产在建工程,其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣的,应当按取得成本,借记“固定资产”、“在建工程”等科目,按当期可抵扣的增值税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按以后期间可抵扣的增值税额,借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目,按应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。尚未抵扣的进项税额待以后期间允许抵扣时,按允许抵扣的金额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,贷记“应交税费——待抵扣进项税额”科目。

“按当期可抵扣的增值税额”应该是已经认证的进项税额,按照“待认证进项税额”核算的思想,建议按照如下分录进行处理:

1)取得时:

借:“固定资产”、“在建工程”

应交税费——待认证进项税额

贷:“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”

2)认证通过后,按当期可抵扣的进项税额:

借:应交税费——应交增值税(进项税额)

应交税费——待抵扣进项税额

贷:应交税费——待认证进项税额

3)尚未抵扣的进项税额待以后期间允许抵扣时:

借:应交税费——应交增值税(进项税额)

贷:应交税费——待抵扣进项税额

 

4.货物等已验收入库但尚未取得增值税扣税凭证的账务处理。一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库,但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的,应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账,不需要将增值税的进项税额暂估入账。下月初,用红字冲销原暂估入账金额,待取得相关增值税扣税凭证并经认证后,按应计入相关成本费用或资产的金额,借记“原材料”、“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”等科目,按可抵扣的增值税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,按应付金额,贷记“应付账款”等科目。

“按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账”,这个价格应该是含税价格,实际上增值税的进项税额也暂估入账了,只是没有明示出来。同时,后面取得相关增值税扣税凭证是也应该严格通过“待认证进项税额”科目来结转核算。

 

5.小规模纳税人采购等业务的账务处理。小规模纳税人购买物资、服务、无形资产或不动产,取得增值税专用发票上注明的增值税应计入相关成本费用或资产,不通过“应交税费——应交增值税”科目核算。

小规模纳税人的进项税额需要直接计入成本即可。

 

6.购买方作为扣缴义务人的账务处理。按照现行增值税制度规定,境外单位或个人在境内发生应税行为,在境内未设有经营机构的,以购买方为增值税扣缴义务人。境内一般纳税人购进服务、无形资产或不动产,按应计入相关成本费用或资产的金额,借记“生产成本”、“无形资产”、“固定资产”、“管理费用”等科目,按可抵扣的增值税额,借记“应交税费——进项税额”科目(小规模纳税人应借记相关成本费用或资产科目),按应付或实际支付的金额,贷记“应付账款”等科目,按应代扣代缴的增值税额,贷记“应交税费——代扣代交增值税”科目。实际缴纳代扣代缴增值税时,按代扣代缴的增值税额,借记“应交税费——代扣代交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。

代扣代缴的增值税可取得代扣代缴税收缴款凭证,这个不需要进行认证也不需要进行稽核比对,即可当作进项扣除,因为这个税是直接在税局柜面进行申报缴纳的,为此不需要通过“待认证进项税额”这个中间科目进行过渡。但是在柜面申报代扣代缴的增值税时,一般当场就把税缴掉了,完全没必要通过“应交税费——代扣代缴增值税”科目进行结转。为此,“应交税费——代扣代缴增值税”科目还是挺多余的。

 

(二)销售等业务的账务处理。

1.销售业务的账务处理。企业销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产,应当按应收或已收的金额,借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目,按取得的收入金额,贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”、“工程结算”等科目,按现行增值税制度规定计算的销项税额(或采用简易计税方法计算的应纳增值税额),贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)” 或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应贷记“应交税费——应交增值税”科目)。发生销售退回的,应根据按规定开具的红字增值税专用发票做相反的会计分录。

这里就强调一点,一般纳税简易计税项目的销项税是通过“应交税费——简易计税”科目来核算的,不能直接通过“应交税费——应交增值税(销项税额)”来核算,切记!不然会核算不清。

 

按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的,应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目,待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税(销项税额)” 或“应交税费——简易计税”科目。

该种税会差异是指商品发出后满足了会计制度确认收入或利得的时点,但是收款日期未定,纳税义务没有发生。

 

按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的,应将应纳增值税额,借记“应收账款”科目,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)” 或“应交税费——简易计税”科目,按照国家统一的会计制度确认收入或利得时,应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。

增值税相关规定要求先开具发票的,纳税义务为开具发票的当天。这使得不少先开具发票的业务纳税义务早于收入或利得的确认时点。

 

2.视同销售的账务处理。企业发生税法上视同销售的行为,应当按照企业会计准则制度相关规定进行相应的会计处理,并按照现行增值税制度规定计算的销项税额(或采用简易计税方法计算的应纳增值税额),借记“应付职工薪酬”、“利润分配”等科目,贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)” 或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应计入“应交税费——应交增值税”科目)。

视同销售的业务在会计处理直接和正常的销售一样计算销项税额或简易计税,这就在会计处理上把视同销售显现化了。

 

3.全面试行营业税改征增值税前已确认收入,此后产生增值税纳税义务的账务处理。企业营业税改征增值税前已确认收入,但因未产生营业税纳税义务而未计提营业税的,在达到增值税纳税义务时点时,企业应在确认应交增值税销项税额的同时冲减当期收入;已经计提营业税且未缴纳的,在达到增值税纳税义务时点时,应借记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应交城市维护建设税”、“应交税费——应交教育费附加”等科目,贷记“主营业务收入”科目,并根据调整后的收入计算确定计入“应交税费——待转销项税额”科目的金额,同时冲减收入。

这个情况也是税会差异造成的后果,而且是收入先确认,纳税义务后发生。

 

全面试行营业税改征增值税后,“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目,该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费;利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。

计入管理费用的“房产税、土地使用税、车船使用税、印花税”的四个税种,改投新的门派了,全部纳入“税金及附加”科目中了,对利润是没有任何影响的。另外,土增值税的核算应该比照上述处理,因为上面有个“等”字,这个小疏忽再次表示22号文的作者对税法的生疏。

 

(三)差额征税的账务处理。

 

1.企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的,发生成本费用时,按应付或实际支付的金额,借记“主营业务成本”、 “存货”、“工程施工”等科目,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时,按照允许抵扣的税额,借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)” 或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目),贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

差额征税允许抵扣的税额贷方冲减科目问题,在众多差额征税的项目中基本上都没啥争议,但是在房地产开发企业中,冲成本的做法却掀起了轩然大波,究其原因是冲了成本,土地增值税清算的成本将会减少,进而导致土增税清算税率跳点问题,为此笔者认为需要进行以下处理,从形式上避免开发成本减少的问题:

1)房开企业取得土地时做账入开发成本。

2)交房抵减销项税额时冲主营业务成本,这样做账土增清算的成本一点也不会少。

3)是做账技巧问题也是深刻理解22文差额征税会计处理问题,不用对应是关键,即发生成本费用入的科目不用和之后冲减时科目一一对应。

4)做错帐的话肯定会少成本。

5)根据目前的共识,土地成本抵减的销项税额肯定不会减少开发成本,但是清算收入有可能会被加回来。

 

2.金融商品转让按规定以盈亏相抵后的余额作为销售额的账务处理。金融商品实际转让月末,如产生转让收益,则按应纳税额借记“投资收益”等科目,贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目;如产生转让损失,则按可结转下月抵扣税额,借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目,贷记“投资收益”等科目。交纳增值税时,应借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。年末,本科目如有借方余额,则借记“投资收益”等科目,贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目。

根据上述规定,交纳增值税时,直接通过应借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目,贷记“银行存款”科目,来缴了,这个和实际企业操作不一致,增值税都是下月申报后才交纳的,为此建议通过如下科目过渡一下:

借:应交税费——转让金融商品应交增值税

贷:应交税费——未交增值税

这样下月交纳时即可和其他项目一起核算交纳了。

 

(四)出口退税的账务处理。

 

为核算纳税人出口货物应收取的出口退税款,设置“应收出口退税款”科目,该科目借方反映销售出口货物按规定向税务机关申报应退回的增值税、消费税等,贷方反映实际收到的出口货物应退回的增值税、消费税等。期末借方余额,反映尚未收到的应退税额。

 

1.未实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物按规定退税的,按规定计算的应收出口退税额,借记“应收出口退税款”科目,贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”科目,收到出口退税时,借记“银行存款”科目,贷记“应收出口退税款”科目;退税额低于购进时取得的增值税专用发票上的增值税额的差额,借记“主营业务成本”科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

 

2.实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物,在货物出口销售后结转产品销售成本时,按规定计算的退税额低于购进时取得的增值税专用发票上的增值税额的差额,借记“主营业务成本”科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目;按规定计算的当期出口货物的进项税抵减内销产品的应纳税额,借记“应交税费——应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)”科目,贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”科目。在规定期限内,内销产品的应纳税额不足以抵减出口货物的进项税额,不足部分按有关税法规定给予退税的,应在实际收到退税款时,借记“银行存款”科目,贷记“应交税费——应交增值税(出口退税)”科目。

出口退税的增值税会计处理和之前规定区别不大,增设了“应收出口退税款”科目,之前都是用“其他应收款”进行核算,大同小异,没有实质区别,对“免、抵、退”这块内容的会计核算,22号文的作者同样是税法不熟,笔者建议参考下面的内容进行理解:

1)当期“免、抵、退”税额的计算:

当期“免、抵、退”税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币折合率×出口货物退税率—当期“免、抵、退”税额抵减额

当期“免、抵、退”税额抵减额=当期免税购进原材料价格×出口货物退税率

2)当期应退税额和免抵税额的计算:

①当期期末留抵税额≤当期“免、抵、退”税额,则

当期应退税额=当期期末留抵税额

当期免抵税额=当期“免、抵、退”税额—当期应退税额

②当期期末留抵税额>当期“免、抵、退”税额,则

当期应退税额=当期“免、抵、退”税额

当期免抵税额=0

3)根据“当期‘免、抵、退’税不得免征和抵扣税额”

借:主营业务成本

   贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出)

4)根据“当期免抵税额”:

借:应交税费——应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额)

   贷:应交税费——应交增值税(出口退税)

5)依据“当期应退税额”:

借:应收出口退税款

   贷:应交税费——应交增值税(出口退税)

 

(五)进项税额抵扣情况发生改变的账务处理。

 

因发生非正常损失或改变用途等,原已计入进项税额、待抵扣进项税额或待认证进项税额,但按现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的,借记“待处理财产损溢”、“应付职工薪酬”、“固定资产”、“无形资产”等科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”、“应交税费——待抵扣进项税额”或“应交税费——待认证进项税额”科目;原不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产等,因改变用途等用于允许抵扣进项税额的应税项目的,应按允许抵扣的进项税额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额) ”科目,贷记“固定资产”、“无形资产”等科目。固定资产、无形资产等经上述调整后,应按调整后的账面价值在剩余尚可使用寿命内计提折旧或摊销。

 

一般纳税人购进时已全额计提进项税额的货物或服务等转用于不动产在建工程的,对于结转以后期间的进项税额,应借记“应交税费——待抵扣进项税额”科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

企业购进的商品等材料的用途经常会发生改变,这就涉及到进项税额转进和转出,在实操过程中一定要注意的是“对应关系”,只有前面计入“进项税额”的,后面转出才用“进行税额转出”来核算,其他的“待抵扣进项税额”和“待认证进项税额”均是原科目转出,不通过“进项税额转出”来核算。

 

(六)月末转出多交增值税和未交增值税的账务处理。

 

月度终了,企业应当将当月应交未交或多交的增值税自“应交增值税”明细科目转入“未交增值税”明细科目。对于当月应交未交的增值税,借记“应交税费——应交增值税(转出未交增值税)”科目,贷记“应交税费——未交增值税”科目;对于当月多交的增值税,借记“应交税费——未交增值税”科目,贷记“应交税费——应交增值税(转出多交增值税)”科目。

这个分录月末一定要作,不能贪图省事。

 

(七)交纳增值税的账务处理。

 

1.交纳当月应交增值税的账务处理。企业交纳当月应交的增值税,借记“应交税费——应交增值税(已交税金)”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目),贷记“银行存款”科目。

 

2.交纳以前期间未交增值税的账务处理。企业交纳以前期间未交的增值税,借记“应交税费——未交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。

 

3.预缴增值税的账务处理。企业预缴增值税时,借记“应交税费——预交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。月末,企业应将“预交增值税”明细科目余额转入“未交增值税”明细科目,借记“应交税费——未交增值税”科目,贷记“应交税费——预交增值税”科目。房地产开发企业等在预缴增值税后,应直至纳税义务发生时方可从“应交税费——预交增值税”科目结转至“应交税费——未交增值税”科目。

一般的企业预缴的增值税均在预缴当月末转入未交增税科目,作为未交增值税的抵减项,如果预缴增值税的金额大于未交增值税的金额,那么将会出现“应交税费——未交增值税”科目借方余额,表明企业下月无需缴税,而且有剩余预缴增值税放到以后抵减。

 

对于房地产开发企业,22文规定了与上述内容不同的处理方式,预缴增值税后,应直至纳税义务发生时方可从“应交税费——预交增值税”科目结转至“应交税费——未交增值税”科目。从规定的表述来看,我们应该能看到22号文的意思是项目抵扣,但是目前增值税申报表是支持混合抵扣的,对于税会两者的差异,正确的做法当然是进行调整,但是笔者建议,会计处理也进行混抵,就当22号文又错了,全文错得多了。

4.减免增值税的账务处理。对于当期直接减免的增值税,借记“应交税金——应交增值税(减免税款)”科目,贷记损益类相关科目。

直接减免的增值税,按照22号文的规定,目前不在区分不同情况,一律增加利润,这样核算倒也简单了,不用再进行递延收益的核算了。一个延伸的问题是这个收益是否可以作为企业所得税的不征税收入,目前的规定来看应该是没有问题的,直接减免的增值税作为其他专项财政资金,属于不征收收入。

 

(八)增值税期末留抵税额的账务处理。

 

纳入营改增试点当月月初,原增值税一般纳税人应按不得从销售服务、无形资产或不动产的销项税额中抵扣的增值税留抵税额,借记“应交税费——增值税留抵税额”科目,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。待以后期间允许抵扣时,按允许抵扣的金额,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目,贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。

这个前面已经详述,12月份申报一次性结转即可。

 

(九)增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的账务处理。

 

按现行增值税制度规定,企业初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费允许在增值税应纳税额中全额抵减的,按规定抵减的增值税应纳税额,借记“应交税费——应交增值税(减免税款)”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目),贷记“管理费用”等科目。

参考上面减免税款的处理。

 

(十)关于小微企业免征增值税的会计处理规定。

 

小微企业在取得销售收入时,应当按照税法的规定计算应交增值税,并确认为应交税费,在达到增值税制度规定的免征增值税条件时,将有关应交增值税转入当期损益。

参考上面减免税款的处理。

 

三、财务报表相关项目列示

 

“应交税费”科目下的“应交增值税”、“未交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“增值税留抵税额”等明细科目期末借方余额应根据情况,在资产负债表中的“其他流动资产” 或“其他非流动资产”项目列示;“应交税费——待转销项税额”等科目期末贷方余额应根据情况,在资产负债表中的“其他流动负债” 或“其他非流动负债”项目列示;“应交税费”科目下的“未交增值税”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等科目期末贷方余额应在资产负债表中的“应交税费”项目列示。

区分资产与负债分别列示。

 

四、附则

 

本规定自发布之日起施行,国家统一的会计制度中相关规定与本规定不一致的,应按本规定执行。201651日至本规定施行之间发生的交易由于本规定而影响资产、负债等金额的,应按本规定调整。《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》(财会〔201213号)及《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》(财会〔201324号)等原有关增值税会计处理的规定同时废止。

201651日以来的核算内容是要追溯调整的。

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